税务机关在打击虚开发票涉税案件中发现，纳税人通过为自己或让他人为自己虚开发票达到少缴或不缴税款的占有较大比重。税务机关依法对此类偷税行为处罚后，以涉嫌虚开发票犯罪移送公安机关，法院依法判决并对企业判以罚金。那么，纳税人能否用偷税被罚的行政罚款折抵法院的罚金呢？

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　　基本案情

　　2015年3月，A公司李某从B公司取得增值税专用发票20份，金额1000万元，税额170万元，支付手续费15万元，无真实交易。A公司已于当月全部申报并实际抵扣，少缴增值税应纳税款170万元。A市稽查局根据税收征管法第六十三条规定，按偷税追缴税款，并处以0.5倍的罚款85万元后，移送公安追究其刑事责任。A市法院判决A公司犯虚开发票罪，判处20万元罚金。A公司申请用已缴纳的偷税罚款折抵相应的20万元罚金。

　　能否折抵需厘清关系

　　解决A公司用已缴纳行政罚款申请折抵罚金问题，必须要先厘清以下几个法律关系。

　　是否为同一个违法行为。利用虚开发票偷税，是同一个违法行为，还是两个违法行为，在税务行政案件查处、司法裁判实践中都不尽相同。既有按一个违法行为的税务处罚、司法判例，也有按不同违法行为的税务处罚和司法判决。对不是同一个违法行为的处罚， A公司的申请折抵罚金无法律依据。对同一个违法行为，则需要进一步厘清。

　　处罚依据与处罚种类的异同。行政处罚法第八条规定，行政处罚种类有警告、罚款、没收违法所得、没收非法财物、责令停产停业、暂扣或者吊销许可证、暂扣或者吊销执照、行政拘留以及法律、行政法规规定的其他行政处罚。处罚依据则是具体的法律条文对处罚种类的适用和量的规定。上述案件中，A公司没有真实交易，通过支付手续费取得增值税专用发票抵扣税款，既符合发票管理办法第二十二条规定的虚开发票行为，可按发票违法处罚，虚开金额超过1万元的，并处5万元以上50万元以下的罚款；又符合税收征管法第六十三条的规定，可按偷税违法处罚，处不缴或者少缴的税款50%以上5倍以下的罚款。这是“罚款”的处罚种类在发票和偷税具体情形上的适用及量的细化。很显然，发票罚款与偷税罚款不是两个种类的处罚，两者只是依据、适用情形不同。

　　一事不二罚中的罚款适用。行政处罚法第二十四条规定，对当事人的同一违法行为，不得给予两次以上罚款的行政处罚。此条款的立法旨意在于，实施行政处罚，纠正违法行为，应当坚持处罚与教育相结合，同时也体现过罚相当原则。两次以上罚款既包括同一个违法行为情形下同一依据的罚款，也涵盖不同依据的罚款，本案中发票罚款与偷税罚款，属于后者罚款。

　　行政罚款与相应罚金。行政处罚法第二十八条规定，违法行为构成犯罪，人民法院判处罚金时，行政机关已经给予当事人罚款的，应当折抵相应罚金。在这里对“相应罚金”的理解把握至关重要。一是罚款与罚金数量上的相应。折抵罚金的数量只能是小于或等于已处罚的罚款。二是罚款与罚金的违法行为上要相应，即是否属同一个违法行为。对纳税人虚开发票行为的发票罚款折抵虚开发票罪的罚金，毫无争议。但不能狭义地理解，只有虚开发票行为的发票罚款，才能折抵虚开发票罪的罚金。当对利用虚开发票进行偷税认定是同一个违法行为时，不论是发票罚款，还是偷税罚款，都是对同一个违法行为处以罚款的行政处罚，与对该违法行为的罚金本质上是一致的、相应的。

　　折抵过程需注意事项

　　行政处罚裁量并不改变违法行为性质。本案中，A公司的违法行为符合发票管理办法第二十二条规定的虚开发票情形，可按发票违法处罚，同时，又符合税收征管法第六十三条规定的构成要件，按偷税违法处罚。根据《税务行政处罚裁量权行使规则》(国家税务总局公告2016年第78号)第十三条规定，对当事人的同一个税收违法行为不得给予两次以上罚款的行政处罚。当事人同一个税收违法行为违反不同行政处罚规定且均应处以罚款的，应当选择适用处罚较重的条款。对A公司按偷税处以85万元罚款，适用法律正确。但这并不意味着，A公司的违法行为不是虚开发票行为，也不是没有按规定处罚，只是在行政处罚上法条竞合，择一重处而已。这并没有改变该公司既涉及虚开发票，又涉及偷税的违法行为性质，更不能因行政处罚裁量而成为行政罚款折抵相应罚金的障碍，导致对纳税人事实上的处罚不公平。

　　行政处罚与刑事判决两者间的衔接。根据《行政执法机关移送涉嫌犯罪案件的规定》(国务院310号令)及《税务稽查工作规程》(国税发〔2009〕157号)第六十条规定，税收违法行为涉嫌犯罪的，依法移送公安机关，并附送以下资料：《税务处理决定书》、《税务行政处罚决定书》的复制件、已受行政处罚情况明细表及凭据复制件。同时，税务行政处罚决定书应以说理式文书方式，详细载明发票、偷税违法事实、情形、处罚依据以及择一重处的最后税务行政处罚结果，为司法部门对折抵相应罚金提供准确的判断，避免重复处罚，最大限度减少纳税人不必要的损失，也是对纳税人合理权益的尊重。
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