通过营改增推进过程中基层税务机关和部分纳税人反映的问题和4月14日各省国税、地税局长全面推开营改增试点工作座谈会上各地提出的问题，我们发现，部分税务干部和纳税人对政策还不了解，或者还处于初步探讨和学习的阶段。因此，此次营改增培训将主要围绕税收要素就营改增的基础政策、文件的难点以及变化点进行简要介绍。
第一部分 营改增基本情况
首先，简单介绍下这次全面推开营改增的基本情况，让大家有个宏观的印象。
这次营改增主要涉及四大行业：建筑业、金融业、房地产业和生活服务业。事实上，从5月1日开始，营业税已全部被增值税覆盖，原来营业税纳税人全部都改征增值税。5月1日以后发生的原营业税应税行为都不再征收营业税，但可能会有过渡期前后交叉的一些业务。比如补缴营业税税款，总局下发的23号公告规定，纳税人在地税机关已申报营业税未开具发票，5月1日后需要补开发票的，可以开具增值税普通发票。这里允许开增值税发票并不意味着需要缴纳增值税，是为了方便纳税人，为了改革的平稳过渡。因此5月1日之后开具增值税发票，并不代表同时要征增值税。4月30日之前的业务仍缴纳营业税，5月1日以后的业务应缴纳增值税。
那这个时间节点怎么把握呢？不能由纳税人任意选择，例如，合同确定的付款是4月30日，如果纳税人迟迟不结账，能否5月1日之后缴纳增值税呢？问题的关键在于纳税义务发生时间，纳税义务发生时间在4月30日之前的，不管是否已缴纳营业税，涉及的税款还是应缴纳营业税；如果纳税义务发生时间在5月1日之后的，那就应缴纳增值税，这不能由税务机关或纳税人任意选择，请大家注意。
第二，是营改增的税率。仍然是11%和6%这两档税率，只是在征收率中增加了5%；5%是营改增期间的过渡征收率，主要是针对销售不动产及不动产经营租赁等业务。
12366中心站在税务部门与纳税人沟通的最前沿，除了要回答问题，也要宣传讲解政策，打消纳税人的疑虑，告诉纳税人：“你的收入不会因为营改增，就一定要按11%征收”；甚至还应澄清一些误导宣传：“营改增要交11%或者17%的税，税负要增加”。要把政策给纳税人讲清楚，打消纳税人的疑虑。
第三，本次营改增将不动产纳入抵扣范围。我国实行的增值税，最开始为生产型增值税， 2009年开始转型，转型后允许固定资产抵扣，但还不是纯粹的消费型增值税，直到把不动产纳入增值税可抵扣范围之后，才是比较纯粹的消费型增值税。取得的不动产按固定资产核算的，分两年抵扣，总局发布了关于不动产分期抵扣的15号公告，详细规定了怎么分两年抵扣。
第四，这次营改增有很多过渡政策。为保证营改增改革平稳过渡，这次营改增出台了一些过渡性政策，主要有以下几类情形：
（一）给老项目过渡政策。改革前开始运营的建筑、房地产、租赁等老项目，其支出大多发生在营改增之前，营改增之后的进项税较少；如果按照适用税率去计征增值税，可能导致税负上升，所以对这些老项目给予了允许选择简易计税办法计税的过渡政策。
（二）给特定行业过渡政策。某些行业比如交通运输业，改征增值税后在税制上就可以解决其税负的问题，交通运输业的大部分成本比如车辆维修费、飞机维修费、购买飞机、轮船等交通工具，都可以作为进项税额抵扣，这类可抵扣的支出在企业成本中占比很大，因此，税制转换时，行业税负基本不会上升。但是有一些行业，比如新纳入试点的文化体育业，由于其成本里面可抵扣的支出少，大多是人工成本，这些行业如果按照6%适用税率计征增值税，与3%的营业税税率相比，行业税负一定会增加，因此，对这些行业实行了过渡政策，允许选择简易计税方法计税。
（三）差额征税过渡政策。增值税差额征税的规定大部分源于原营业税差额征税规定。营业税的基本税制是道道环节全额征税，看似简便，每道环节全额乘一个税率就能计算出税额，但是随着社会分工的不断细化，营业税重复征税的问题愈发严重。这些年来，营业税为适应经济社会发展对自身税制做出一些调整，出台了一些差额征税的政策，以建筑业为例。建筑的总包和分包大量存在，大的工程大多有总包和分包，分包的种类很多，可能有专业分包、劳务分包，甚至多级分包。如果没有差额征税政策，建筑企业的税负就会比较高。在征增值税的时候，如果适用一般计税方法，因为有进项税额可以抵扣，和营业税的差额征税效果一致。但是如果是老项目的简易征收，或者说清包工、甲供工程按照简易征收，这种简易计税方法之下， 3%的征收率全额计征增值税，与3%的营业税税率差额计征营业税相比，建筑企业的税负一定会明显增加。所以，对建筑行业出台过渡政策，对试点纳税人提供建筑服务适用简易计税办法的，仍可以差额计征增值税。
（四）平移原营业税优惠政策。原营业税的优惠政策基本平移到增值税政策，主要集中在36号文件附件3.
那么接下来，我想区分一下税制要素，把营改增整个基本制度给大家介绍一下。
第二部分 征税范围
首先是征税范围，36号文附件1《试点实施办法》第一条规定：在中华人民共和国境内销售服务、销售无形资产或者不动产的单位和个人，属于增值税的纳税人，按本办法的规定缴纳增值税。这句话，相当于统领整个营改增最基本的一条规定。也就是说读懂了这一条，就知道什么情况应该缴纳增值税。
营业税改征的增值税，基本要件跟原增值税和营业税是一样的。征税的要件有：第一，在境内；第二，发生了适用注释范围类别的应税行为；第三，这个行为是有偿的；第四，提供服务，转让无形资产、转让不动产，都是向他人，不是自我服务。
（一）在境内。什么是在境内？实施办法的第十二条有明确规定，对于服务或无形资产（除自然资源使用权外）来说，销售方和购买方任何一方在境内，就属于增值税征税范围，那么如果买卖双方都在境外，例如德国企业为法国公司提供的咨询服务，就不属于增值税征税范围。对于不动产的租赁和销售，以及自然资源使用权的转让，是否征税取决于自然资源或者不动产是不是在境内，无论买卖双方是不是在境内，这个原则和上面说到的服务和无形资产是有差别的。这里举一个例子，假设境外单位A向境外单位B出售一栋位于北京的大楼，由于大楼在我国境内，尽管买卖双方都不是境内的单位和个人，仍应按销售不动产缴纳增值税。
（二）应税行为的范围。发生的应税行为要在注释范围之内。36号文《销售服务、无形资产、不动产注释》在原来财税〔2013〕106号文基础上结合了原营业税的税目注释，也参考了国家统计局的国民经济行业分类标准。所以现在的注释，首先包括了原来所有征营业税的行业和业务。如果有问道：“原来交营业税，我现在是不是一定交增值税？”一定是的。除此之外，还有一些可能原来不交营业税的，现在新的注释范围内也有所涵盖。比如无形资产里的其他权益性无形资产，原来并不在营业税的注释范围里。原营业税无形资产的征税范围是正列举。除了国税发〔1993〕149号的税目注释之外，仅根据财税2012年6号文件，将转让自然资源使用权纳入转让无形资产的征税范围，其他经济权益转让，仍未纳入营业税征税范围。此次营改增将其他权益性无形资产纳入征税范围是对征税范围的完善。另外，这一次制定税目注释时，根据经济发展新变化，对原营业税税目注释的部分子目进行了重新归类和调整，应税行为对应的“税目”也相应地有所变化。例如，展览业务在原营业税制下，应按照“文化体育业”税目缴纳营业税，改征增值税后，调整为“现代服务—文化创意服务”。
（三）有偿。“有偿”这个概念在增值税的条例、营业税的条例中就有。与原增值税业务相比，营改增部分业务中的无偿与有偿之间的界线更隐蔽。纳税人之间互换不动产，相对容易理解，是用不动产所有权换取另一不动产的所有权，服务换服务相对更难分辨。例如，A公司将一层门面给B餐馆无偿使用，B餐馆无偿向A公司员工提供工作餐。上述行为不能看做无偿，A、B双方销售服务都获取了经济利益，应属于增值税征税范围。
（四）为他人提供。第四个征税要件就是服务的提供、不动产和无形资产的转让是要面向他人。如果是单位给员工提供的服务，或者员工给单位提供的职务性的、在工资范围内的服务都不缴纳增值税，就是说自己给自己提供服务的行为是不征税的，征税对象主要是对他人提供服务。
以上是理解什么叫作增值税纳税人最基本的四个要件。除此之外，有一些特例，就像刚才提到的可能满足四个征税要件，但是不征税的情形。比如存款利息，满足上述要件，但是不征税。还有资产重组过程中涉及的一些不动产和土地使用权的转移，这些都在不征税的范围内。还有一类特例就是不完全满足上述四个征税要件，可是还是要纳入征税范围，即视同销售行为。对无偿提供服务，无偿转让无形资产或不动产，应视同销售服务、无形资产或不动产。但对于其他个人提供的无偿服务，以公益性为目的的销售服务、无形资产和不动产转让，不需要视同有偿进行征税。对公益性质的服务，举例说明如下：比如，有些小区门口会有医学院的学生去做免费咨询，量血压或者简单的医疗诊断。这种服务是一种无偿的，是出于公益性目的，服务对象也是我们说的大众，因此是不把它视作有偿的。另外还有航空公司，在汶川地震、在印尼海啸的时候，运送救灾物资以及把中国的公民接回到国内都是指令性的，无偿的，不收费。这种运输服务无需视同有偿去征税的。这和货物的视同销售有差别：货物的视同销售不管赠送给他人的目的是什么，都是要视同有偿去征税的；而对这种以公益为目的的服务项目，或者以社会大众为服务对象的无偿服务，不需要视同有偿服务缴税。
第三部分 纳税义务人和扣缴义务人
（一）承包承租挂靠。从最开始的财税〔2011〕111号文到财税〔2013〕106号文再到现在的财税〔2016〕36号文，承包承租挂靠原则都延续了营业税条例细则的原则，这与增值税条例相比是有变化的。现在所说的承包承租挂靠行业，如果以发包人（出租人、被挂靠人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任，以发包人为纳税人；如果未同时满足上述两个条件，以承包人（承租人、挂靠人）为纳税人，发包人向承包人收取的管理费或挂靠费，属于同一纳税人的内部行为，不征增值税。
（二）一般纳税人和小规模纳税人。增值税管理上一般都是区分一般纳税人和小规模来管理，36号文件规定一般纳税人以年应税销售额500万元为标准，23号公告对一般纳税人的资格登记做了详细规定，并明确增值税小规模纳税人偶然发生的转让不动产的销售额，不计入应税行为年应税销售额。比如北京一套房子卖了1000万，这种情况并不需要因为超过500万就要登记为一般纳税人。另外，有些纳税人担心办理了一般纳税人以后以销项减进项计算应纳税额，税负是不是会增加？由于心理上有这个顾虑，拒绝办理一般纳税人登记。事实上并不是办理一般纳税人，税负就会增加。比如原来的餐饮服务按5%全额征收营业税，改征增值税之后，一般纳税人适用6%的税率，但房租、水电费以及锅碗桌椅都可以作为进项税额抵扣，因此，税负可能比之前还会降低。所以12366工作人员在给纳税人回答问题的时候，也应多向纳税人宣传，并不是成为一般纳税人税负一定会增加。尤其像餐饮服务业以及其他生活服务业，收入到500万元的并不是很多，如果不到500万元，就是小规模纳税人，征收率是3%，这比原来营业税5%的税率相比，税负可以下降40%，这些企业改交增值税之后，改革红利是实实在在拿到手的，税务干部在宣讲政策时，要把这些政策向纳税人讲清楚。
（三）税率和征收率。现行税率是6%和11%，征收率是3%和5%，相关规定主要在36号文件的附件2中。为便于更好地了解征收率政策，简单介绍一下建筑行业的简易征收。建筑业简易征收的有三类。一个是老项目。老项目如何确认，文件规定非常清楚，按照《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期确定。但是，去年底建筑工程施工许可证样式有了变化，纳税人4月30日前开工的项目取得的建筑工程施工许可证可能有两种，一种是旧证，上面注明合同开工日期；另一种是新证，不再注明开工日期，则以合同注明的开工日期为准。这是区分新、老项目的时候要注意的一点。另外，不仅是建筑工程，房地产项目也用建筑施工工程许可证区分新老项目。一个大的房地产项目，一般不只有一个建筑施工许可证，项目分可能有多个建筑工程施工许可证。对开发商来说，如果是老项目选择简易征收，新项目按照一般计税方法，简易计税方法就涉及到进项税额能不能抵扣的问题。如果说一期里的几栋楼有多个建筑施工许可证，企业选择不同的计税方法，老项目没有进项所以选择简易计税，新项目选一般计税方法，一定要注意，用于简易计税老项目的进项税额要作转出，如果用于老项目的所有进项税额都是4月30日之前取得的，5月1日之后取得的进项税额都是用于新项目，那么进项税额不需要作转出。此外，建筑服务适用简易计税办法还有清包工和甲供工程，综合起来看，建筑工程大部分都可以选择简易计税，这是落实税负不增加的原则而制定的过渡政策。
（四）预征。发生预征的原因，是因为原营业税的纳税地点和现行增值税纳税地点不一样。原营业税规定，建筑业的纳税地点为建筑劳务发生地，租赁和销售不动产的纳税地点为不动产所在地；而增值税遵循的是机构所在地缴税原则。对于建筑业规定是在劳务发生地缴纳营业税，营业收入直接乘以税率就计算出税额了，当然可以剔除分包款，对于销售不动产，也是在不动产所在地，缴纳营业税对于租赁不动产也在不动产所在地缴税，不像增值税规定在机构所在地缴纳（这里指的是固定业户）。因为增值税税制跟营业税不一样，企业只有在机构所在地才能完整地核算进项与销项。企业可能在多个地方都提供建筑服务，在多个地方都有不动产销售，只有在机构所在地才能汇总计算所有的销项和进项。所以在确定增值税纳税地点时，固定业户是在机构所在地缴税。但是在机构所在地缴税原则，和原来营业税相比会出现税源的转移，为实现营改增过程中税制平稳过渡，税制设计上规定了预征的环节。工程地和机构所在地，不动产所在地和机构所在地不同的，要在工程、不动产所在地先预缴一部分税，这就是预征。关于计税方法。一般计税方法大部分都是针对新项目，除非有些纳税人愿意对老项目适用一般计税方法。为防止出现倒挂，一般计税方法下的预征率一般低于征收率。纳税人在建筑劳务发生地或不动产所在地预征了之后，要到机构所在地申报纳税，提交《增值税预缴税款表》，计算增值税的应纳税额。对于简易计税方法来说，无论是小规模纳税人还是一般纳税人，建筑服务、销售不动产、不动产租赁，基本上在预征时已缴足了该项目的税款，仍需向机构所在地主管税务机关申报，是因为机构所在地主管税务机关要了解整个纳税期纳税人发生了哪些业务；此外，如果纳税人的项目比较多，好几个地区都有，主管税务机关需要掌握纳税人销项进项相抵之后应纳税额是多少。
第四部分 进项税额
进项税额是税制要素里面很重要的一块。哪些能抵扣，哪些不能抵扣，这个对于一般纳税人来说是很重要的。税务机关、税务干部也应该了解。试点实施办法第二十五条关于进项税额抵扣的规定，跟增值税条例基本一致。4月14日全国局长会上，有地方提到餐饮企业向税务局反映，购买鲜活农产品没有进项税额可以抵扣，税负会增加。面对这个情况，我们要准确把握，鲜活农产品在流通环节是免税的，免税项目进项不得抵扣是增值税的一个基本原理，这个原则不是针对餐饮企业，其他企业也不能抵扣。我们分析一下餐饮企业税负，如果是一般纳税人，租金、水电等进项税额可以抵扣，税负应该不会有较大提高，所以听到纳税人反映的这一点要给纳税人解释清楚。如果是小规模纳税人，增值税征收率3%，从原营业税税率5%到征收率3%税负直接下降。另外做政策宣讲的时候也要提醒这些新的纳税人注意索取增值税发票，尤其是增值税专用发票。原营业税的纳税人可能这种意识较薄弱。大的企业，比如中国铁建、各大金融保险公司、大型房地产公司，财务管理比较规范，从企业财务制度设计上会要求必须取得增值税专用发票。但是对于规模较小、财务管理不够规范健全的企业来说，如果是一般纳税人，或者愿意申请为一般纳税人的，要提醒其注意所有的支出要尽可能取得专用发票。同时，除纳税信用A级、B级纳税人企业，还要注意对取得的增值税发票进行认证。如果超过了180天没有认证增值税专用发票，其进项税额不能抵扣，税负必然增加，会给企业造成不必要麻烦。这次的营改增试点纳税人有一千多万户，国税局干部的工作压力是很大的，所以12366呼叫中心作为直接面对纳税人的一线税务干部，事前多做一点政策宣讲工作，后续征收管理时就能避免很多矛盾，要提醒新增值税纳税人及时认证发票、申报抵扣，另外，也要提醒纳税人，纳税信用A级纳税人已取消增值税发票认证，总局23号公告扩大了取消认证的纳税人范围，自5月1日起纳税信用B级纳税人也可以不再进行发票认证了。
还有几点需要注意：
一、不动产。不动产纳入这次营改增范围，这对于纳税人是规模比较大的一项可抵扣项目。
（一）分两年抵扣的不动产。适用一般计税办法的试点纳税人，5月1日后取得的并按照固定资产核算的不动产，或者5月1日后取得的不动产在建工程，应分2年抵扣进项税额。比如，工业企业5月1日之后新盖的或新购入的厂房，一般按照固定资产核算，其相应的进项税额应分2年抵扣。
（二）一次性抵扣的不动产。除36号文件规定的“融资租入的不动产以及在施工现场修建的临时建筑物、构建物，房地产开发企业自行开发的房地产项目”外，房地产开发企业接盘后继续开发的房地产项目，也应一次性抵扣。因为对于房地产开发企业来说，这个在建的不动产不作为固定资产核算，是房地产开发产品，还将继续开发。当然也有一些特例，比如房地产企业购买的不动产纯粹是自用性质，这时一般会作为固定资产核算，属于上述第（一）种情况，应分2年作进项抵扣。
二、贷款服务。贷款服务按现行规定是不允许抵扣的，需要注意的是，向他人借款时进项税额不能抵扣的不仅是企业利息，还包括利息性质的收入。借贷合同中的利息收入很清晰，但有一些情况不像借贷合同那么明显，比如债券。债券持有到期取得的利息收入，也应按照贷款征税。如何把债券与贷款联系起来？贷款一般是一对一的，有一个或者多个非银行金融机构、或银行跟企业签订贷款合同，贷款方和借款方很清晰，合同清晰写明贷款期限、利率、付息日。而债券的实质也是一种借款，是一种新型的借贷方式，它的出资方很多（债券的购买方就是出资方），有一定借款期限（例如，10年、20年或是15年），利率也是固定的（债券票面上都有一个固定利率），所以它的实质和贷款是一样的，只是债券不是一对一的，发行债券是不定向的，出资方很多。利息性质的收入都应按贷款服务征税，相应的，这一部分利息支出不能作为进项税额抵扣。此外，贷款合同除了约定利息之外，可能还有一些跟贷款直接相关的咨询费、手续费，按照规定都是不允许抵扣的。即发生借款业务的时候，借款支出中的利息、利息性质收入以及和贷款直接相关的咨询费、手续费等费用都不能抵扣。
三、旅客运输服务。旅客运输服务不允许抵扣的范围需要给大家解释一下。因为在实际征管过程中，可能有些纳税人和基层税务机关对购进旅客运输服务不能作为进项税额抵扣有一些误解。作为乘客消费的旅客运输服务，支付的运费是不能作为进项税额抵扣的。但作为经营者，与对方合作经营开展联合运输的时候，支付的旅客运输分运费是能作为进项税额抵扣的。比如天津某公司组团飞往广州购物旅游或公务出差，天津没有直达广州的航班，需要到北京中转，于是，该公司把全部运费包括机票款全交给某运输企业，由这家运输企业承担天津到北京机场间的运输业务，再从北京机场乘坐联系某家航空公司航班飞往广州，机票也由该运输企业负责购买。这家承揽业务的运输企业，如果收取的总费用为100万元，支付了80万元机票费用给航空公司，支付的这部分机票费用，确实是由航空公司提供了旅客运输服务，但是运输企业并不是旅客运输服务接受方，而只是联合运输服务提供方。因此，运输企业采取联运经营时，支付给其他合作运输的运输企业的旅客运输服务支出，可以作为进项税额抵扣。
四、旅游服务。试点实施办法第二十七条第（六）项明确规定进项税额不得抵扣的项目包括旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务等，并未包括旅游服务。旅游服务的进项税额能否抵扣，应从以下方面把握：如果这项旅游服务用于集体福利或者个人消费，支付的旅游费不能作为进项税额抵扣；但是，如果支付的旅游费用于生产经营，比如公务考察时，由旅游公司统一安排交通和住宿，支付给旅游公司的支出属于用于生产经营的，这部分费用支出的进项税额是可以抵扣的。即旅游服务支出用于生产经营作为进项税额才能抵扣，用于集体福利和个人消费不能抵扣。
第五部分 销售额
对于增值税来说，计算销售额基本的原则仍是全部价款和价外费用，但在试点过渡政策中，有一些允许差额征税的规定。需要注意的是，差额征税的规定是正列举，只有列明的项目才允许差额征税，没列明的则不能差额。
差额征税的规定可能会涉及到增值税、营业税政策交叉。在5月征期申报4月份的营业税时，如果当期取得全部价款和价外费用不足以抵减允许扣除项目金额，尚未扣除的部分，不能在计算增值税应税销售额时抵减，应向原主管地税机关申请退还相应营业税。比如说收入只有80万元，可是支付的允许扣除项目金额为100万元，余下不足抵减的20万元需要找地税局退还相应的营业税，不能抵减增值税应税销售额。5月1日营改增后，对于使用差额征税政策的试点纳税人，营业税发票仍可作为增值税差额征税的扣除凭证，以建筑业为例，4月30日前开具的建筑业营业税发票，可以在计征增值税时抵减销售额。但是这张票如果在申报营业税时以作为差额征税的扣除凭证抵减营业额了，就不能同时用于抵减增值税应税销售额。如果这张建筑业营业税发票用于差额计算增值税应税销售额，假如建筑企业当期的收入是80万元，建筑企业取得100万元的建筑业营业税发票，那么余下的20万可以继续流转到下一期计算销售额。
另外，还有几个差额征税的规定需要注意：
一是可以扣除土地出让金的房地产项目。只有适用一般计税方法的房地产项目才可以扣除土地出让金。如果是简易计税方法的房地产项目，包括一般纳税人销售房地产老项目选择简易计税，和本身就是小规模纳税人适用简易计税方法的，土地出让金是不能扣除的。在原营业税税制下房地产企业支付的土地出让金全都不允许差额扣除，营改增后，考虑到税负的问题，对适用一般计税办法的房地产项目给予允许扣除土地出让金的差额征税政策。
二是融资租赁和融资性售后回租。融资租赁仍维持原来的差额征税政策，变化的是售后回租。按照财税〔2013〕106号文规定，售后回租是按照融资租赁征税的，当时不动产还未纳入增值税征税范围，所以之前有形动产的售后回租是按照融资租赁征税，税率是17%，但是36号文件规定售后回租按照贷款业务征税，税率为6%，税目归属和适用税率都有比较大的变化。36号文件规定售后回租要区分新老合同处理：对于新合同，融资性售后回租是按照贷款业务征税的，税率是6%，仍然给予了差额征税的规定，但全部价款和价外费用的口径跟原来按融资租赁征税的时候相比有所不同，老合同按照融资租赁征税时，全部价款、价外费用包含本金，新合同按贷款服务征税时，收取的全部价款、价外费用不含本金，同时允许扣除付出的利息。对于4月30日前签订的有形动产售后回租合同，第一，还是按照融资租赁征税，适用税率17%；第二，差额征税政策给了纳税人一个选择，计算销售额时，可以差额扣除向承租方收取的本金，也可以不扣除本金；第三，实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退，针对的也是有形动产的售后回租，不动产的售后回租不适用这一条。
第六部分 纳税义务时间、纳税地点
纳税地点规定基本上都延续了原有政策的机构所在地交税的原则。较为特殊的是自然人提供建筑服务、销售不动产、出租不动产时，只需要在发生应税行为的所在地申报纳税，不需要预缴税款后，回居住地进行纳税申报。
建筑服务和租赁服务的纳税义务发生时间有一些特殊规定，建筑服务和租赁服务如果有预收款，收到预收款的当天，纳税义务已经发生了。以出租房屋为例，在实际生活中，房屋租金基本都是以半年或一年为单位收取，极少有一个月一个月收取的情形，在收到租金的当月就应对收取的全部款项进行纳税申报，这是增值税权责发生制的一个特例。另外，需要注意的是，虽然预收款应在收到的当期一次性申报，但实际上这部分收入是以后若干期的分期收入，因此，若分摊后的收入低于月销售额3万元的标准，可以按规定享受小微企业增值税优惠政策。例如自然人A一次性申报一年房屋收入12万元，A除此之外没有其他增值税应税行为，这12万元收入分摊到每个月仅1万元，可以按规定享受增值税小微企业的免税政策。
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